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Loi ESSOC : les principales dispositions en matière fiscale

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Loi ESSOC : les principales dispositions en matière fiscale

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11/09/2018
Dernière mise à jour : 11/09/2018
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La loi n° 2018-727 du 10 août 2018 pour un État au service d'une société de confiance (ESSOC) a été publiée au Journal officiel du 11 août 2018. Elle contient un certain nombre de mesures fiscales ayant un impact important dans le domaine de la procédure fiscale, de la fiscalité des entreprises, et des impôts locaux.

  • en matière de procédure fiscale :

• Expérimentation de la limitation de la durée des contrôles des PME (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 32)

L’article 32 de la loi ESSOC prévoit l’expérimentation d’une limitation de la durée des contrôles opérés par diverses administrations, notamment l’URSSAF et les administrations fiscale et douanière, à l’encontre des entreprises :

- de moins de 250 salariés et dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 50 M€ ;

- situées dans les régions Hauts-de-France et Auvergne-Rhône-Alpes.

Pour ces entreprises, la durée du contrôle, pour un même établissement, ne peut excéder une durée cumulée de 9 mois sur une période de 3 ans, sachant que :

- cette limitation de durée n'est pas opposable s'il existe des indices précis et concordants de manquement à une obligation légale ou réglementaire ;

- ne sont pas comptabilisés :

> les contrôles opérés à la demande de l'entreprise concernée (LPF, art. L. 124-1) ;

> les contrôles destinés à s'assurer du respect des règles prévues par le droit de l'Union européenne ;

> les contrôles destinés à s'assurer du respect des règles préservant directement la santé publique, la sécurité des personnes et des biens ou l'environnement ;

- les contrôles résultant de l'exécution d'un contrat ;

> les contrôles effectués par les autorités de régulation à l'égard des professionnels soumis à leur contrôle. 

En pratique, en cas de contrôle, l’Administration engageant un contrôle doit :

- informer l’entreprise, à titre indicatif, de la durée du contrôle et, avant le terme de celle-ci, de toute prolongation ;

- transmettre, à la fin du contrôle, les conclusions de ce contrôle et une attestation mentionnant le champ et la durée de celui-ci.

En contrepartie, les administrations concernées par l’expérimentation doivent s’échanger les informations utiles à la computation de la durée cumulée des contrôles entrant dans le champ de l'expérimentation sans que puisse être opposée l'obligation au secret.

L’expérimentation commencera de fait à compter de la publication d’un décret en Conseil d’État précisant ses modalités d’application. Elle durera 4 ans à compter de cette même date.

Elle devra faire l’objet d’une évaluation, notamment de son impact sur les délais administratifs, dont les résultats sont transmis au Parlement au plus tard 6 mois avant son terme.

 

• Intérêt de retard : réduction de moitié en cas de rectification spontanée (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 5 et 74)

L’article 5 de la loi ESSOC :

- met fin à l’inapplication de l’intérêt de retard en cas d’infliction de sanctions en matière de contributions indirectes, prévues par le CGI, recouvrées par l’administration des douanes ;

- institue une réduction du montant dû au titre de l’intérêt de retard en cas de dépôt spontané par le contribuable d'une déclaration rectificative.

Les sanctions en matière de contributions indirectes prévues par le CGI et recouvrées par l’administration des douanes (CGI, art. 1791 à 1825 G) n’écartent plus l’application de l’intérêt de retard (CGI, art. 1727, II, 1 abrogé)

Ne pas appliquer l’intérêt de retard en ces matières entraînerait un enrichissement sans cause des contribuables concernés. De surcroît, l’article 440 bis du Code des douanes prévoit bien l’application du même intérêt de retard pour défaut de versement de tout impôt, droit ou taxe prévu par le Code des douanes.

À défaut de précision dans la loi, cette exclusion est supprimée à compter du 12 août 2018 (lendemain de la publication de la loi au Journal officiel) et l’intérêt de retard est applicable aux infractions commises à compter de cette date.

Afin d'inciter les contribuables à réparer leurs erreurs de bonne foi, le montant dû au titre des intérêts de retard sur les impôts, droits et taxes recouvrés par l'administration fiscale – et par l'administration des douanes, s'agissant des contributions indirectes –, est diminué de 50 % en cas de dépôt spontané d'une déclaration rectificative, en l'absence de tout contrôle fiscal ou de toute mise en demeure de l'Administration (CGI, art. 1727, V nouveau, al. 1ER).

L’article 14 de la loi prévoit le même dispositif de réduction en cas de régularisation spontanée d’un droit ou d’une taxe prévu par le Code des douanes (C. douanes, art. 440 bis, II nouveau).

L’application de cette réduction est subordonnée aux conditions suivantes :

- la régularisation ne doit pas concerner une infraction exclusive de bonne foi – c’est-à-dire lorsque l’erreur est tellement grossière qu’elle ne peut qu’être intentionnelle (AN, comm. spéc., rapp. n° 575, 18 janv. 2018, p. 123) ;

- la déclaration doit être accompagnée du paiement des droits simples ou, s'agissant des impositions recouvrées par voie de rôle, le paiement doit être effectué au plus tard à la date limite de paiement portée sur l'avis d'imposition (CGI, art. 1727, V nouveau, al. 1er).

À la demande expresse du débiteur, le comptable public peut en principe accorder des délais de paiement, à titre exceptionnel et sous certaines conditions, afin de faciliter le recouvrement d'une créance auprès d'un contribuable qui se trouve dans l'incapacité de s'acquitter en une fois de la totalité de sa dette (CGI, art. 357 H).

En cas de d’acceptation par le comptable public d’un tel délai de paiement, la réduction de 50 % est maintenue (CGI, art. 5, V nouveau, al. 2).

Le dispositif de réduction de montant s’applique aux déclarations rectificatives déposées à compter du 11 août 2018(Art. 5, II). Ainsi, la réduction du montant dû au titre de l’intérêt de retard est applicable à l’ensemble de la période couverte par la déclaration rectificative, même si cette période commence avant le 11 août 2018.

 

• Extension à toutes les procédures de contrôle de la réduction de 30 % du montant de l’intérêt de retard en cas de régularisation spontanée (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 9, I, 1°)

L’article 9, I, 1° de la loi ESSOCétend le bénéfice de cette réduction dans le cadre d’un contrôle à toutes les procédures de contrôle fiscal (LPF, art. L. 62 modifié), c'est-à-dire non seulement aux vérifications de comptabilité et examens de comptabilité comme c'est aujourd'hui le cas, mais aussi aux examens de la situation fiscale personnelle des particuliers et aux contrôles sur pièces en général.

Les contribuables peuvent donc demander à régulariser leur situation et bénéficier de la réduction du montant dont ils sont redevables au titre de l’intérêt de retard :

- avant toute proposition de rectification, dans le cadre d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de situation fiscale personnelle (ESFP) ;

- dans un délai de trente jours à compter de :

> la réception d’une proposition dans le cadre d’un contrôle sur pièce (y compris donc dans le cadre d’un examen de comptabilité),

> la réception d'une demande d’éclaircissements ou de justifications par l’administration fiscale (LPF, art. L. 10), notamment en matière d’impôt sur le revenu (LPF, art. L. 16) et d’impôt sur la fortune immobilière (LPF, art. L. 23 A)

Les conditions d’application du dispositif ne sont pas modifiées. Toutefois, il est désormais possible au contribuable de demander au comptable public un plan de règlement des droits simples tout en bénéficiant de la réduction du montant de l’intérêt de retard.

La réduction est applicable :

- aux demandes de renseignement envoyées à compter du 11 août 2018 ;

- aux propositions de rectifications adressées à compter du 11 août 2018 ;

- en cas de vérification de comptabilité, d'examen de comptabilité ou d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, aux contrôles dont les avis sont adressés à compter du 11 août 2018 (Art. 9, II).

 

• Opposabilité lors de contrôles ultérieurs des points de contrôle indiqués dans la proposition de rectification (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 9, I, 2° et 11, I, 1°)

Les articles 9, I, 2° et 11, I, 1° de la loi ESSOC prévoient l’opposabilité, sous conditions, des points de contrôle sur lesquels l’Administration a pris position, même « tacitement », dans le cadre d’un contrôle (LPF, art. L. 80 A, al. 2 nouveau).

La garantie est applicable dans le cadre :

- d'un examen ou d'une vérification de comptabilité ;

- d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle.

Sont opposables à l’Administration :

- les points de contrôle sur lesquels l’Administration a pris position ;

- les points de contrôle qui ne font, tacitement, pas l’objet d’une rectification.

Toutefois, pour être opposable à l’Administration, les points de contrôle couverts par la garantie doivent être, à la discrétion du contrôleur, indiqués sur la proposition de rectification – ou sur l’avis de taxation en matière de contribution directe – ou sur l’avis d’absence de rectification (LPF, art. L. 49, al. 2 nouveau).

Hormis ces limites, la garantie est la même que celle prévue par l’article L. 80 A du LPF.

Cette nouvelle garantie est applicable aux contrôles dont les avis sont adressésà compter du 1er janvier 2019(Art. 9, II, al. 2 et art. 11, II).

 

• Confidentialité des informations détenues par les collecteurs de la retenue à la source de l'impôt sur le revenu : application des sanctions pénales de droit commun (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 10)

L’article 10 de la loi ESSOC supprime la sanction spécifique prévue en cas de révélation par les collecteurs de la retenue à la source de l’impôt sur le revenu du taux de prélèvement d’un salarié (CGI, art. 1753 bis C supprimé).

Ainsi, dans cette situation, le droit pénal de droit commun s’appliquera, soit :

- une amende de 15 000 € et d’un an de prison en cas de violation du secret professionnel (C. pén., art. 226-13;

- une amende de 300 000 € et cinq ans d’emprisonnement en cas d’atteinte aux règles visant à assurer la protection des données personnelles (C. pén., art. 226-21).

L’application de la sanction dépendant de la transmission des taux aux employeurs par l’Administration, cette dernière ayant débuté à compter du 1er septembre 2018, la sanction spécifique initialement prévue n’aura jamais trouvé à s’appliquer.

 

• Dispense de télédéclaration et de télépaiement pour les contribuables résidant dans des zones sans couverture mobile (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 6 )

L’article 6 de la loi ESSOC prévoit que les contribuables personnes physiques qui résident dans des zones où aucun service mobile n'est disponible sont dispensés de l'obligation de télédéclaration de leurs revenus et de télépaiement de leurs impôts jusqu'au 31 décembre 2024(CGI, art. 1649 quater B modifié ; CGI, art. 1738 modifié).

À défaut de précision dans le texte, la dispense devrait s’appliquer au titre des déclarations et paiements effectués à compter du 12 août 2018 (lendemain de la publication de la loi au Journal officiel).

 

• Légalisation et extension de la procédure de « rescrit contrôle » (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 9, I, 3° et 11, I, 1°)

Les articles 9, I, 3° et 11 de la loi ESSOC prévoient que les entreprises faisant l’objet d’un examen ou d’une vérification de comptabilité peuvent solliciter une prise de position de l’Administration sur un point examiné au cours de ce contrôle.

Le champ d’application du dispositif a, de fait, déjà été commenté par l’Administration (BOI-CF-PGR-30-20, 12 sept. 2012, § 40 à 130).

Toutefois, le dispositif légal a étendu le périmètre des contrôles au cours desquels le rescrit peut être demandé :

- comme auparavant au cours d’une vérification de comptabilité (LPF, art. L. 13),

- désormais, au cours :

> d’un examen de comptabilité (LPF, art. L. 13 G et L. 47 AA) ;

> d'un contrôle ou d'une enquête effectués par l'administration de douanes en matière de contributions indirectes (LPF, art. L. 80 B, 10° et 11° nouveaux).

Les points contrôlés faisant l’objet d’une prise de position du contrôleur opposable à l’Administration doivent être inscrits sur la proposition de rectification – ou la proposition de taxation pour les contributions directes – ou l’avis d’absence de rectification (LPF, art. L. 49, al. 2 nouveau. – LPF, art. L. 80 M, I bis nouveau).

Ces dispositions sont applicables aux contrôles dont les avis sont adressés à compter du 11 août 2018 et aux enquêtes effectuées par l'Administration à compter du 11 août 2018 (Art. 9, II et 11, III).

 

• Instauration de procédures de rescrit en matière de taxes d’urbanisme (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 21, I et 22)

L’article 21 de la loi ESSOC instaure quatre nouveaux rescrits dans le Code d’urbanisme portant sur :

- la taxe d’aménagement (C. urb., art. L. 331-20-1 nouveau) ;

- le versement pour sous-densité (C. urb., art. L. 331-40-1 nouveau;

- la taxe pour la création de bureaux en Île-de-France (C. urb., art. L. 520-13-1 nouveau;

- la redevance d’archéologie préventive  (C. urb., art. L. 524-7-1 nouveau).

Ces procédures de rescrit :

- sont applicables  aux seuls projets supérieurs à 50 000 m2 ;

- ne prévoient qu’une seule demande par projet qui doit :

> être déposée avant le dépôt de la demande de permis de construire (le cas échéant avant le début des travaux ou du changement d’usage pour la taxe pour la création de bureau en IDF) ;

> prendre la forme d’une présentation écrite, précise, et complète de la situation de fait ;

- sont conditionnées par la bonne foi du contribuable.

La condition tenant à la postériorité du permis de construire n’est pas applicable au rescrit sur la redevance d’archéologie préventive.

L’Administration doit répondre de manière motivée dans un délai de 3 mois. Cette réponse est opposable par le demandeur à l'Administration qui l'a émise jusqu'à ce que survienne un changement de fait ou de droit qui en affecte la validité ou jusqu'à ce que l'Administration notifie au demandeur une modification de son appréciation.

Le début d’application de ces rescrits dépend de l’adoption d’un décret en Conseil d’État précisant notamment le contenu, les modalités de dépôt et des avis de réception des demandes, ainsi que les conditions et délais dans lesquels il y est répondu.

En outre, l’article 22 de la même loi prévoit, à titre expérimental, la possibilité pour le demandeur de ces rescrits de joindre un projet de prise de position qui est réputé approuvé en l’absence de réponse de l’Administration dans un délai de 3 mois à compter de la réception de la demande.

Cette expérimentation durera 3 ans, décomptés à partir de la publication d’un décret en Conseil d’État précisant ses modalités d’application.

 

• Instauration d’un recours hiérarchique en cas de contrôle sur pièces (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 12)

L’article 12 de la loi ESSOC instaure un recours hiérarchique contre les propositions de  rectification, notamment en cas de contrôle sur pièce (LPF, art. L. 54 C nouveau).

Le recours est ouvert, en principe, à tous les contribuables ayant reçu une proposition de rectification suite à un contrôle réalisé par l’Administration.

Toutefois, sont expressément exclus :

- l’examen de situation fiscale personnelle (LPF, art. L. 12) ;

- la vérification de comptabilité (LPF, art. L. 13) ;

- l’examen de comptabilité (LPF, art. L. 13 G) ;

- la taxation d’office (LPF, art. L. 66) ;

- l’évaluation d’office (LPF, art. L. 73).

Le recours hiérarchique doit être effectué dans le délai imparti pour l’introduction d’un recours contentieux.

S’agissant d’un recours dans le cas où le contribuable fait l’objet d’une procédure de reprise ou de rectification, il dispose d’un délai égal à celui de l’administration fiscale (LPR, art. R.* 196-3), soit, en règle générale, jusqu’au 31 décembre de la troisième année qui suit celle de la notification de la proposition de rectification.

Le recours hiérarchique exercé sur le fondement du nouvel article L. 54 C du LPF a pour effet de suspendre le délai de recours contentieux du contribuable jusqu’à la décision du supérieur hiérarchique du contrôleur.

À défaut de précision dans la loi, les contribuables pourront exercer un recours hiérarchique sur ce fondement pour les propositions de rectification reçues à compter du 12 août 2018 (lendemain de la publication de la loi au Journal officiel).

 

• Extension de la compétence des commissions des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 25 )

L’article 25 de la loi ESSOC étend la compétence des commissions des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, permettant à celles-ci de se prononcer sur :

- le caractère de charges déductibles de manière générale (sans limitation aux travaux immobiliers) ;

- le caractère d’immobilisation d’une dépense (LPF, art. L. 59 A, II, al. 2 modifié).

À défaut de précision dans la loi, la compétence des commissions devrait être étendue aux affaires qui leur sont soumises à compter du 12 août 2018 (lendemain de la publication de la loi au Journal officiel).

 

• Extension de la portée de la procédure de régularisation en cas de défaut de déclaration des commissions, courtages, ristournes et honoraires (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 7 et 74)

L’article 7 de la loi ESSOC étend la portée de la procédure de régularisation en cas de défaut de déclaration des commissions, courtages, ristournes commerciales ou autres, vacations, honoraires occasionnels ou non, gratifications et autres rémunérations (CGI, art. 240:

- en permettant aux tiers déclarants de ces rémunérations de demander une régularisation au cours d’un contrôle fiscal auquel ils seraient soumis (et non pas uniquement spontanément ou à la première demande de l'Administration) ;

- en légalisant la tolérance administrative : la régularisation sans amende peut être demandée pour les trois années précédentes si cumulativement :

> la demande est présentée pour la première fois ;

> l’entreprise est en mesure de justifier, notamment par une attestation des bénéficiaires, que les rémunérations non déclarées ont été comprises dans les propres déclarations de ces derniers déposées dans les délais légaux et que le service puisse être en mesure de vérifier l'exactitude des justifications produites.

La limitation de cette tolérance aux seuls commissions, courtages, ristournes, vacations, honoraires, gratifications et autres rémunérations visées par l'article 240 du CGI est justifiée, au vue des travaux parlementaires, par le fait que :

- « ces rémunérations sont principalement versées par des PME, qui sont davantage susceptibles de commettre une erreur dans le cadre de la déclaration » ;

- « les revenus de capitaux mobiliers et de fonds de placement immobiliers sont versés par des banques, assurances et autres établissements financiers, lesquels disposent de moyens, notamment informatiques, bien plus importants. Une plus grande responsabilité est donc justifiée, dans un contexte de nécessaire implication des acteurs financiers dans la lutte contre la fraude et l'évasion fiscales » (Sénat, comm. spéc., rapp. n° 329, 22 févr. 2018).

À défaut de précision dans la loi, cette disposition est applicable à compter du 12 août 2018 (lendemain de la publication de la loi au Journal officiel).

La Cour des comptes doit réaliser une évaluation comptable et financière de ces aménagements deux ans après leur entrée en vigueur (Art. 74).

 

• Amende pour défaut de souscription ou inexactitudes dans les documents propres aux BIC et à l’IS : inapplication en cas de première infraction (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 8)

L’article 8 de la loi ESSOC légalise, en l’étendant, la tolérance de l’Administration permettant de régulariser le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents propres aux BIC et à l’IS.

Ainsi, l'amende de 5 % n'est pas applicable :

- en cas de première infraction commise au cours de l'année civile en cours et des trois années précédentes,

- lorsque les intéressés ont réparé leur omission :

> spontanément,

> ou à la première demande de l'Administration avant la fin de l'année qui suit celle au cours de laquelle le document devait être présenté (CGI, art. 1763, I, al. 11 nouveau).

La loi ne mentionne que les omissions. Nous attendrons avec intérêt les commentaires de l’Administration afin de savoir si les informations inexactes pourront être régularisées dans les mêmes conditions.

Cette mesure est applicable aux déclarations déposéesà compter du 11 août 2018(Art. 8, II). Elle est ainsi susceptible de s’appliquer notamment :

- aux documents qui aurait dû être transmis en 2017 ; la régularisation peut être réalisée jusqu'au 31 décembre 2018 ;

- aux documents qui aurait dû être transmis en 2018 ; la régularisation est possible jusqu'au 31 décembre 2019.

 

  • en matière de fiscalité des entreprises

Habilitation du Gouvernement à généraliser par ordonnance la relation de confiance avec les entreprises (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 17)

L’article 17 de la loiESSOC permet l’adoption par le Gouvernement de mesure permettant de renforcer la sécurité juridique des entreprises soumises à des impôts commerciaux, notamment en :

- définissant le régime permettant à l'Administration :

> d'examiner, le cas échéant sur place, sur demande des entreprises, la conformité de leurs opérations à la législation fiscale ;

> de prendre formellement position sur l'application de celle-ci ;

- précisant :

> les modalités d'accompagnement des entreprises par l'Administration ;

> les moyens de publicité adaptés permettant la reconnaissance, notamment sous forme de labellisation, des entreprises engagées dans ce régime ;

- fixant, aux fins d'assurer un équilibre entre l'objectif de sécurité juridique poursuivi et les exigences de bonne administration, les critères permettant de définir les entreprises ou les catégories d'entreprises susceptibles de bénéficier de ce dispositif, en fonction notamment :

> de leur taille ;

> du caractère innovant ou complexe de leur activité ;

> des enjeux fiscaux significatifs de leurs opérations.

Le Gouvernement devrait adopter ces mesures par ordonnances avant le 11 mai 2019.

La durée de neuf mois de l’habilitation doit permettre d’accorder du temps au Gouvernement pour se concerter avec les organisations professionnelles, sur la base d’un bilan de l’expérimentation, afin de définir les contours d’une nouvelle offre de sécurité juridique pérenne plus ciblée aux besoins des entreprises et plus adaptée aux moyens de l’Administration (AN, comm. spéc., rapp. n° 575, 18 janv. 2018).

Un projet de loi de ratification doit être déposé devant le Parlement dans un délai de trois mois à compter de la publication de l'ordonnance.

 

  • en matière d'impôts locaux

Généralisation de l’accès aux données foncières détenues par l’Administration (L. n° 2018-727, 10 août 2018, art. 13)

Afin de concourir à la transparence des marchés fonciers et immobiliers, l’article 13 de la loi ESSOC généralise l’accès, sous forme électronique, aux éléments d'information qu'elle détient au sujet des valeurs foncières déclarées à l'occasion des mutations intervenues au cours des cinq dernières années (LPF, art. L. 112 A nouveau. – LPF, art. L. 135 B al. 1er à 16 abrogés).

L’accès à ces données est conditionné par un décret en Conseil d’État précisant les modalités d’application du dispositif.

Par coordination, la réserve prévue à l’article L. 107 B du LPF prévoyant l’accès par les personnes physiques aux informations relatives aux ventes immobilières (Patrim usager) est supprimée (LPF, art. L. 107 B, al. 1er modifié).